L'usufruitier des parts d'une sci est imposable sur le complément de loyer né de la remise gratuite de constructions en fin de bail

Principes

Lorsque le locataire réalise des constructions ou des aménagements qui ne constituent pas de simples travaux d'entretien ou des réparations de nature locative, les conséquences fiscales pour le bailleur dépendent de l'existence ou non de conventions entre les parties.

Lorsque les constructions et aménagements effectués par le locataire ne doivent revenir au bailleur que contre indemnité, il n'y a pas lieu de tenir compte de cette opération pour la détermination du revenu imposable du bailleur.

En revanche, lorsque le contrat de bail prévoit la remise gratuite au bailleur, en fin de bail, des constructions et aménagements effectués par le locataire, la valeur de cet avantage constitue un supplément de loyer imposable dans la catégorie des revenus fonciers, s'il s'agit d'un particulier, ou en tant que bénéfices s'il s'agit d'une entreprise.

En matière de revenus fonciers, ce supplément de loyer constitue un revenu exceptionnel qui peut bénéficier d'un régime particulier d'imposition dit « système du quotient ».

Démembrement de parts de SCI

Le Conseil d'Etat avait déjà jugé qu'en cas de démembrement de la propriété de parts d'une SCI détenant un immeuble donné en location, seul l'usufruitier de ces parts est soumis à l'impôt sur le revenu à raison de la quote-part correspondante des revenus fonciers perçus par la société, le nu-propriétaire n'étant pas regardé comme disposant d'un revenu à ce titre (CE 8e - 3e ch.24-2-2017 n° 395983).

Il vient préciser sa jurisprudence en jugeant que c'est également l'usufruitier des parts de la SCI bailleresse qui est imposable sur le complément de loyer né de la remise gratuite des constructions en fin de bail, à proportion de ses droits dans la société bailleresse, lorsque ledit usufruitier est une société soumise à l'impôt sur les sociétés. Il sanctionne en outre la juridiction de second degré qui, pour évaluer le complément de loyer imposable, a retenu le coût de réalisation des travaux supporté par le preneur alors qu'il convenait d'apprécier si la réalisation de ces travaux avait conféré au bien un surcroît de valeur vénale à la fin du bail.

Cette jurisprudence n'est bien entendu nullement applicable à la remise gratuite en fin de bail des constructions édifiées par le locataire dans le cadre d'un bail à construction, qui fait l'objet d'un régime fiscal spécifique prévu à l'article 33 ter II du code général des impôts.